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February 13, 2014
 
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  外国账户税收遵从法 (FATCA)
对外国信托和投资实体的影响
 
     
 

FATCA 和 IGA 简介

外国账户税收遵从法 (FATCA) 是美国于 2010 年颁布的法律,属于 HIRE 法案的组成部分。FATCA 最终规定于 2013 年 1 月 17 日颁发,2014 年 7 月 1 日生效,其中部分义务的履行期限为两年半。根据美国财政部声明,我们预计不久后将发布 FATCA 修订法规和进一步的指导说明。 最后期限已经临近。

FATCA 面向持国外金融帐户的美国纳税人,专门打击其逃税行为。 它要求国外实体确认那些直接或间接持有特定国外金融帐户的美国纳税人,并向 IRS(国内收入署)汇报相关信息。对于违规者,其来自美国的特定款项将代扣 30% 所得税,还可能违反当地国家法律。

美国政府与多个参与国签订了政府间协议 (IGA) 来消除某些法律障碍,减少当地财务机构的合规性负担并在其当地辖区内有效施行 FATCA。 目前共制定了两套 IGA 范例 - Model 1 和 Model 2。签署的 IGA 数量达到 22 个,有大约 40 个国家正与美国协商签订 IGA(见下表)。

FATCA 和 IGA 不仅影响到美国个人和实体,还要求众多国外实体遵守更多的披露与合规性要求,甚至还可能影响国外个人。 即使不涉及美国受益人或美国投资,FATCA 和 IGA 中的很多要求也仍然适用。 在等待后续指导说明的同时,我们会事先讨论 FATCA 和 IGA 可能产生的影响以及确保合规性所需的重要步骤和设施(见下面)。

FATCA 与 IGA 的重要方面

FATCA 和 IGA 将美国以外的实体划分为国外金融机构 (FFI) 和非金融类国外实体 (NFFE)。

如下面所示,每一类都要履行不同的 FATCA/IGA 义务:

外国金融机构 (FFI) 非金融外国实体 (NFFE)
FFI 可能需要向 IRS 登记以确认哪些帐户持有者是美国纳税人和美国所有的外国实体,并向 IRS 汇报其相关的财务信息,或是按照 1 型 IGA 的要求汇报给当地税务部门 (LTA)。 某些被动 NFFE 需要向保管其帐户的相应金融机构披露特定信息,然后由这些机构将信息汇报给 IRS 或 LTA。
某些 FFI 可能要遵守额外的合规或代扣义务。某些 FFI 可能享受豁免或被认为合规,也可能推迟或避免向 IRS 登记。 常驻在非 IGA 国家和 2 型 IGA 国家的 FFI 需要签订 FFI 协议,遵守其中关于 FATCA 的额外要求。 被动 NFFE 必须满足以下条件之一:
• 证明并披露其实际美国所有者(例如,控股超过 10%)的姓名、地址和 TIN,IGA 则要求提供控制人(例如,控股超过 25%)的上述信息;
• 证明其不归美国所有或控制。
在 IRS 门户完成注册后,FFI 将得到一个 GIIN 并被列入到 IRS 网站。 享受豁免的 NFFE 无需遵守 FATCA 的信息披露要求。
如果 FFI 仍然不遵守要求,则将被视为不合作 FFI。 如果 NFFE 不遵守规定,将被视为不配合账户持有人

持有金融帐户的个人还应当向各自的金融机构披露有关其税务状况的特定详情,以确保其被正确确认为美国自然人/法人或具有美国标识的个人。 违规者将被视为不配合帐户持有人。

FATCA 与 IGA Model 1/2 的重要区别
总共有 3 个制度,每个非美国实体要根据其所在国家遵守其中的一个制度。 根据 IGA 规定施用于 FFI 的某些定义和义务可能在一些重要方面与法规描述存在差异。

FATCA 规定 1 型 IGA 2 型 IGA
如果实体常驻在未签订 IGA 的辖区,则适用此规定。 要取得合规身份,FFI 需要向 IRS 登记成为合作 FFI 并与之签订包含额外要求的 FFI 协议。 最常采用的是 1A 型 IGA,它要求当地的所谓“报告 FI”向当地税务部门汇报信息,后者再向 IRS 进行汇报。 2 型 FFI 需要与 IRS 签订 FFI 协议并遵守 FATCA 规定(和非 IGA 国家的参与 FFI 几乎没有区别),除非其 IGA 中做出了明确修改。
PFFI 需要对美国汇往不合规帐户持有人的款项缴纳 30% 代扣所得税,要求美国帐户持有者放弃隐私或保密权利,对拒不放弃者封停帐户,同时提供相应负责人开出的合规证明 1A 型 IGA 还要求常驻在 IGA 国家的美国帐户持有者进行互惠性信息交换。1B 型则包含非互惠性规定 根据 2 型 IGA 要求,当地报告 FI 需要直接向 IRS 汇报美国帐户信息。

非美国实体的划分:FFI 或 NFFE
FFI 是美国纳税人进行境外投资的中介机构。 因此,在对其美国客户进行确认和报告方面,FFI 是最佳选择。  基于 FFI 或 NFFE 的这一划分标准具有重要意义,因为 FFI(除非得到豁免或被视为合规)相比 NFEE 通常面临着更多的报告和备案要求。

FATCA 法规对 FFI 的定义包括以下 5 个类别: 

  1. 存款机构: 接受符合常规银行程序或类似行业程序的存款;
  2. 托管机构: 以托管、经纪人形式代替其他方持有的业务和金融资产占到全部业务和金融资产的较大部分(20% 或以上);
  3. 投资实体: A、B 或 C 类(见下方说明);
  4. 特定保险公司: 发行某些现金价值保险或年金合约,或根据某些现金价值保险或年金合约有付款义务;
  5. 金融集团中的控股公司或财务中心。

根据 FATCA 法规,投资实体具有如下特点:

  1. 主要从事(至少 50%)商业活动: 代替或代理客户进行市场工具交易、资产组合管理或其他资金投资或管理(A 类),
  2. 总收入主要来源于(至少 50%)金融资产投资、再投资或交易,且实体由属于存款机构、托管机构、特定保险公司或 A 类投资实体的 FFI 进行管理(也就是说 A 中所述的全部活动均以代理形式进行)(B 类),或
  3. 以基金(集体基金、共同基金、私募股权基金、对冲基金或其他以金融资产投资、再投资或交易为投资策略的投资媒介)的形式运作或存续(C 类)。  

Model 1/2 IGA 中关于投资实体的定义则相对简化:
“投资实体”指的是任何从事商业活动(或由从事商业活动的实体管理)的实体,为/代表客户(如帐户持有人)从事下列一项或多项活动/业务:

  1. 货币市场工具(支票、票据、存单、衍生品等)的交易;外汇;汇率、利率和股指工具;可转让证券;商品期货交易;
  2. 个人和集体投资组合管理;
  3. 以其他人的名义投资或管理基金/资金。

在理解这个定义时应当与“金融行动特别工作组建议”中关于“金融机构”的定义保持一致。

IGA 中的定义可能需要进一步的澄清和引导。 到目前为止,只有英国和爱尔兰发布了 IGA 的指导说明,其中部分定义已经符合 FATCA 最终规定。 其他 IGA 辖区的合规性要求只有在各自 IGA 国家颁发指导说明后才会公布。

信托、基金和私人投资实体的 FATCA 合规性考察
根据上述定义、FATCA 法规中的范例和英国 IGA 指导说明,我们会发现非美国投资实体可以归入 FATCA 法规和 IGA 中的 FFI 范畴,前提是它们满足以下双重考察标准:

  1. 总收入考察 - 如果实体总收入主要(至少 50%)来自于金融资产投资、再投资或交易,则满足此标准。

“50% 总收入考察”将在三年时段内(做出决策的那年前的 12 月 31 日到期)或实体已经存在的时段内进行,两者取时间较短的一个。 

  1. 管理方考察 - 如果实体或金融资产由属于存款机构、托管机构、特定保险公司或 A 类投资实体的其他 FFI 进行管理,则满足此标准。

受托人、信托、投资实体、基金的划分
根据上述双重考察标准,假设已满足“50% 总收入”考察标准,则以下非美国信托、基金、有限合伙公司、私人投资实体等机构可能被归为 FFI,前提是它们也满足“管理方”考察标准:

  • 受托人

典型的离岸企业受托人通常被视为 A 类投资实体的 FFI。 这个结论可以从 FATCA 法规范例和英国 IGA 指导说明中得出。 

  • 信托

满足以下条件的非美国信托都可能被归为 FFI:由受托人公司管理(该受托人本身就属于 FFI);受托人安排 FFI 管理信托;投资由本身就是 FFI 的投资管理者全权管理。 如果信托的受托人为个人,且信托投资未被身为 FFI 的投资管理实体管理,则可能被视为 NFFE。 如果信托中包含底层实体(属于控股或投资公司)的全部股份,则可能满足“50% 总收入考察”标准。  被视为 FFI 的国外信托需要在每年提供其美国所有人、受托受益人甚至自由裁量受益人(在信托分配当年)的详细信息。 

  • 底层实体和私人投资公司

如果私人投资实体(包括合伙公司)由 FFI 管理或是其金融资产被委托给身为 FFI 的专业投资管理者管理,该实体就被认为是 FFI。 请注意,仅拥有公司董事职能的实体很可能不是 FFI。 这时,如果金融资产未被身为 FFI 的专业投资管理者管理,该实体就可能不是 FFI 而是 NFFE。

  • 基金

共同基金、对冲基金或其他以金融资产投资、再投资或交易为投资策略的基金都被认为是 FFI。 无需对基金进行总收入考察或“管理方”考察。

未被专业 FFI 管理(如交给个人管理)的被动投资实体通常被视为被动 NFFE 而非 FFI。 所持资产为非金融类型(不动产或地产)的投资实体即使由其他 FFI 管理也不能被视为投资实体。

享受豁免的受益所有人及被认为合规的 FFI  
对于某些类别的 FFI 和 NFFE,如果其被美国自然人/法人用来避税的可能性相对较低,则无需遵守相应的确认和汇报要求。 它们被认为是“享受豁免的受益所有人及被认为合规的 FFI”,而且 FATCA 法规和 IGA 中也提供了符合每个类别的 FFI 的列表。

被认为合规的 FFI (DC FFI) 需要鉴定 FFI 协议,其来自美国的收入不会被扣缴 30% 所得税,前提是满足特定条件并履行某些义务。 总体来说,DC FFI 分为两种类型:

  • 经注册的合规 FFI 需要向 IRS 进行登记并每三年向 IRS 确认其满足合规条件。位于 IGA Model 1 国家的 FI 汇报方也被视为合规,但为了保留此待遇,它们要执行相应 IGA 中规定的各种确认和汇报流程。
  • 经过认证的合规 FFI 通常不需要向 IRS 进行登记,但需要通过 IRS W-8 表格向其所得税代扣义务人证明其符合顺从性 FFI 归类要求。

所有人经过备案的 FFI 或获资 FFI
对于适用 FFI 标准,但仅拥有投资却不担任中介机构的信托和投资实体,基本上可通过几种方法遵守相关要求并降低 FATCA 和各 IGA 带来的行政管理负担,其中包括以下类别:

受托人经过备案的信托 登记的获资 FFI 经认证的获资 FFI 所有人经过备案的 FFI
如果信托的受托人是报告 FFI、合作 FFI 或报告 USFI,这些受托人 FFI 就必须同意并以信托的名义履行所有 FATCA 义务。 信托本身将被视为非报告 FFI,无需向 IRS 进行登记。 此情况仅在 1 型和 2 型 IGA 中有效,不适用于 FATCA 规定。 如果出资实体(信托公司、资产管理者、家族事务公司、董事、管理合作伙伴)同意以自身名义报告本应由基金、信托或家族投资实体按照 IGA 或 FFI 协议报告的信息,则获资 FFI 实体(信托、基金、PIC、LLP)应被视为合规 获资 FFI 必须是少数人持有的工具,如最多由 20 名个人投资者所有。 出资方必须是合规 FFI。 如果出资 FFI 同意履行 IGA 或 FFI 协议下应当由获资 FFI 履行的全部 FATCA 义务,获资 FFI 将被证明是合规且无需向 IRS 登记。 实体无需向 IRS 登记,但需要向所得税代扣义务人提供有关其所有人的全部资料,以便通过 IRS W-8 表格证明其符合顺从性 FFI 归类要求。 之后,代扣中介机构会同意向 IRS(或 LTA)报告关于实际美国所有者或美国控制人的信息。

FATCA IGA 中的确认和汇报要求
如前面所述,位于非 IGA 国家的 FFI 参与方和位于 IGA 国家的 FI 汇报方在确认和汇报要求方面存在一些差异。 FFI 协议和 IGA 具有以下要求: 

  1. 对新增和已有帐户执行特定的尽职调查程序(对帐户金额和假设设定详细限值)以确认所谓的美国帐户。 即由下列对象持有的金融账户(持有人、投资者、客户):
    • 美国自然人/法人(个人、实体、合伙企业、美国受托人),或
    • 美资所有外国实体(实质性美国所有人 > 10%;对于 IGA: 美国控制人 > 25%)
    FATCA 法规和 IGA 中介绍了审验帐户信息的详细流程。 具有美国标识的个人(见下面)可以被视为美国自然人/法人,除非他们提供了不利于此判断的证据。
  2. 每年通过新版 8966 表格向 IRS 报告有关美国账户持有人和外国账户收入及资产的信息。 需要报告的信息包括:
    • 名称、地址、美国税务标识编号 (TIN)、账号和账户余额
    • 如果账户持有人是 NFFE 或 OD-FFI,则还需要报告其实质性美国所有人的详细信息
    • 收入和提款情况(2015 财年起)
    • 总收入(2016 财年起)
  3. 对不配合账户持有人和不合作 FFI 的应代扣款项和(2017 年开始的)某些转手款项代扣 30% 所得税;在一定时间后,FFI 可能要关闭不配合账户持有人的外国账户。 这些义务均未在 IGA 范例中提出,但 FI 汇报方需要将其信息提供给美国所得税代扣义务人,由它们采取相应代扣措施。
  4. 由 IRS 进行备案和遵从性审查。 FFI 参与方 (PFFI) 必须指定负责人员 (RO) 负责制定并定期检查遵从性计划,其中包括能够证明 PFFI 遵守 FATCA 要求的各项政策、流程和程序。 RO 需要证明 FFI 遵守法规、提供流程详细信息和报告任何实质性不遵守法规行为/违规事项。 RO 还需按 IRS 要求向其提交材料供其审核,并对 IRS 的其他信息请求作出回应。 RO 可分配联系人 (POC)。

FFI 报告美国金融账户的最低限值
FATCA 法规规定了对个人账户和实体账户的已存在账户与新账户采取尽职调查的具体要求和限值。 所有合计价值达到或超过 50,000 美元的美国金融个人账户均需上报给 IRS。 已存在的价值不超过 250,000 美元的实体账户可免于审查。 价值超过 1,000,000 美元的高价值账户需要接受强化审查。

美国标识
在对 FFI 执行尽职调查时,具有下列美国标识的账户持有人将被视为美国自然人/法人:

  1. 美国公民或居民;
  2. 出生地为美国;
  3. 使用美国居住地址或邮寄地址;
  4. 使用美国电话号码;
  5. 通过委托指令向美国账户汇款;
  6. 使用美国地址给予任意人员委托书或签字授权;或
  7. 账户持有人是否提供了邮件“转交”或“留交”的美国地址

当确认自然人/法人具有上述美国标识时,除了具有美国公民或居民资格外,对于第 2 至 7 条,需提供具体的相反证据进行证明才能继续享受非美国自然人/法人待遇。  

IRS 登记和 GIIN

  • IRS 门户将是 FFI 与 IRS 进行交互以完成并保持其 FATCA 登记和协议状态的主要渠道。 FFI 可在 IRS 门户提交信息来完成登记(2014 年 1 月 1 日开始)。
  • 经 IRS 审批后,FI 注册方会收到一则接受登记的通知,之后会得到一个国际中介机构标识号 (GIIN)。
  • FFI 可使用其 GIIN 作为 ID 号建立 FATCA 合规状态,并通知所得税代扣义务人其已经成为合规 FI 且经过了登记。
  • IRS 将通过电子方式于 2014 年 6 月 2 日之前以 GIIN 的形式发布第一份 FFI 列表,并在此后每月更新一次列表。 为确保名列 2014 年 6 月的 FFI 列表,FFI 需要在 2014 年 4 月 25 日之前完成登记注册。
  • 在 2014 年 7 月 1 日之后,Model 1 的 FFI 报告方仍然可进行登记注册并获取 GIIN,因为在 2015 年 1 月 1 日之前,它们无需进行 GIIN 验证。在这段时间内,FFI 只需提供证明就可以建立合规状态。
  • 如果 FFI 所在的辖区已经签订了 IGA(列在美国财政部网站上),但由于尚未完成实施 IGA 所需的内部程序而无法生效,它们就应当按照 FATCA 的规定进行登记,就像是 IGA 已经生效一样。

不遵守 FATCA 规定的后果
未能履行义务的 FFI 将被视为不合作 FFI。 NFFE 和其他拒绝接受确认并披露所需信息的帐户持有人将被视为不配合账户持有人。 违规者将面临诸多风险和处罚,包括对美国的某些可代扣款项代扣 30% 所得税,另外根据 IGA 规定,它们还可能违反了当地的相应法律。

不合规的 FFI 以及不配合账户持有人的帐户可能会被银行终结。 此外,由于产生了潜在风险和代扣问题,某些大型金融机构可能无法与不合 FATCA 规定的实体开展业务。

FATCA 规定的应代扣款项
所得税代扣义务人将对上述违规方来自美国的特定可代扣款项扣缴 30% 所得税,这类款项包括:

  • 来自于美国的利息、分红、酬金、年金等定期 (FDAP) 支付款项(2014 年 7 月 1 日生效)。
  • 能够以美国国内为来源产生利息或分红的资产的销售或处置总收入(2017 年 1 月 1 日生效)。
  • 2017 年起,某些国外转手款项也要代缴 30% 所得税

代扣数额应当由这些所得税代扣义务人报告给 IRS。

关键日期和祖父规则
FATCA 一般从 2014 年 7 月 1 日起开始生效。但同时还建立了一套分阶段实施计划解决四个主要问题:

行动 实施方案
登记 FFI 可以从 2014 年 1 月 1 日起在 IRS 门户进行注册。未在 IGA 国家常驻的 FFI 尤其应当在 2014 年 4 月 25 日前完成注册以获得 GIIN,发布在每年 6 月 2 日的第一份 FFI 列表上,同时避免 2014 年 7 月 1 日起征收代扣所得税。常驻在 IGA 国家的 FFI 最好能在 2014 年 10 月 25 日前完成注册以获得 GIIN,发布在每年 12 月的 FFI 列表上,同时避免 2015 年 1 月 1 日起征收代扣所得税。
确认和备案 新账户的尽职调查程序将于 2014 年 7 月 1 日启动;在 2014 年 7 月 1 日前开立的账户将属于已存在账户。初步认定的 FFI 及高价值个人帐户将分别在 2014 年 12 月 31 日和 2015 年 6 月 30 日之前完成备案,其他帐户的最晚期限为 2016 年 6 月 30 日。
报告 第一次报告是在 2014 年。2014 财年的美国帐户信息需要在 2015 年 3 月 31 日前上报,对于 IGA 国家的报告 FI,这个最后期限是 2015 年 9 月 30 日。
代扣所得税 美国汇出的款项将在 2014 年 7 月 1 日开始征收代扣所得税,而销售或处置资产所得的国外转手款项或总收入将从 2017 年 1 月 1 日起征收代扣所得税

可适用不同的祖父规则。 其中最重要的是:

  • 截止至 2014 年 6 月 30 日未偿还的债务将免于按 FATCA 代扣所得税。
  • 如果未来颁布的法规造成某些债务可能产生类似分红的款项或外国转手款项,则这些债务也将免税,但前提是这些债务在法规实施的六个月前为未偿还债务。

简写词汇释义

FATCA 外国账户税收遵从法
HIRE 法案: 雇佣激励以恢复就业法案
FFI 外国金融机构
NFFE 非金融外国实体
USFI 美国金融机构
IRS: 美国国内收入署
GIIN 国际中介机构标识号

释义

 美国账户: 

  • 由一个或多个特定美国自然人/法人或美资所有外国实体持有的金融账户,存在例外情况。

金融账户:

  • 存款账户
  • 托管账户
  • 对某个投资实体的股本权益或债务权益 (包括投资者,受益人)
  • 保险和年金合约(存在某些例外)

金融资产:
金融资产包括证券、合伙权益、商品、保险或年金合约以及任何相关权益,但不包括不动产。

投资实体的帐户持有人

  • 投资实体的帐户持有人即为股本或债务权益的持有人。 具体定义取决于投资或金融机构的类型。 
    • 合伙公司: 合伙公司背景下的股本权益即为资本或收入权益
    • 基金和投资公司: 帐户持有人即为股本投资者
    • 信托: 股本权益指的是作为全部或部分信托的委托人/受益人所持有的权益,在 IGA 背景下,还包括其他任何能最终有效控制信托的自然人。
    • 国外信托的受益人包括有权直接/间接得到强制信托分配或直接/间接得到全权信托分配的个人。

外国金融机构 (FFI)

  • 请参见上文的详细定义和分类

非金融外国实体 (NFFE)

  • 不属于外国金融机构的外国实体

符合例外条件的 NFFE

  • 包括直接或间接由善意取得美国居民身份的居民完全持有、在 NFFE 的组织国家存续的上市公司和关联公司、区域性 NFFE 或主动 NFFE。
  • 这些类型的实体由于其自身活动特点而通常不可能被美国自然人/法人用于隐瞒资产。

主动 NFFE

  • 实际进行业务活动而不是持有能产生投资收益(例如利息、分红、租金等)的资产的实体。
  • 满足下列条件的实体可归类为主动 NFFE:

• 上一财政年的总收入中被动收入低于 50%;且
• 产生被动收入的资产或为了产生被动收入而持有的资产在持有资产(按季度测试)中的加权平均百分比低于 50%。

被动 NFFE

  • 任何不符合例外条件或不属于主动 NFFE 的 NFFE,且需向其所得税代扣义务人提供有关其实质性美国所有人(如有)的证明;如果没有实质性美国所有人,也需提供相应证明。

实质性美国所有人

  • 包括任何拥有 10% 以上股本权益的“特定美国自然人/法人”。 根据 IGA 范例,“限值”一词被替换为“控制人”,即 AML/KYC 标准下超过 25% 控制限值的个人。

不配合账户

  • 不遵守合理要求,拒绝提供用于确定某账户是否由美国自然人/法人所持有的必要信息;
  • 拒绝提供美资所有外国实体的指定美国自然人/法人以及实质性美国所有人的名称、地址和 TIN;或
  • 拒绝放弃遵守影响 FFI 向 IRS 报告必要信息的外国法律。

美国自然人/法人

  • 美国的公民或居民
  • 国内合伙企业
  • 国内公司
  • 任意法律地位(符合 7701(a) (31) 释义的外国法律地位除外),或
  • 符合下列条件的任意信托:

• 美国境内的法庭能够对该信托的管理进行基本监管,且
• 一个或多个美国自然人/法人有权限控制该信托的全部实质性决策
• 其他不属于外国自然人/法人的自然人/法人。

所得税代扣义务人

  • 所有自然人/法人,只要其对任意应代扣款项行使或拥有控制权、接收权、保管权、处置权或支付权
  • 作为所得税代扣义务人的美国金融机构 (USFI) 在进行支付/付款时,需要从所得税代扣角度出发确定 FFI 或 NFFE 是否遵守了相关要求。 同样,FFI 也可以是所得税代扣义务人。

IGA

  • Model I IGA 签署国: 加拿大、开曼群岛、哥斯达黎加、丹麦、法国、德国、格恩西岛、匈牙利、爱尔兰、马恩岛、意大利、泽西岛、马耳他、毛里求斯、墨西哥、荷兰、挪威、西班牙和英国。 
  • Model 2 IGA 签署国: 瑞士、日本和百慕大群岛。
  • 美国已宣布其正在与大约 40 个国家对 IGA 进行最终修订,或积极展开对话探索 IGA 的合作方式。
有关 FATCA 的更多信息或解释,请发送电子邮件到:fatca.helpdesk@amicorp.com

本备忘录仅用于提供信息,不构成税务、法律或专业方面的建议。本文所提供的全部信息均不可视为在接收方和傲明集团之间建立服务提供商客户关系。对于本文相关的事宜和情况,接收方不得在未寻求适当法律、税务或其他专业建议的情况下依据或依赖本备忘录提供的信息采取行动。本备忘录所含信息按原样提供,对于信息的完整性、准确性及时效性,傲明集团不作任何明示或默示的声明、保证或担保。您应自行承担使用本信息所造成的的风险和责任。

     
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